Si applica l’imposta di registro al 9%, primo periodo art. 1, comma 1, della Tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. n. 131/1986, TUR, agli atti di costituzione del diritto di superficie su terreni agricoli. L’Agenzia delle Entrate si è espressa in tal senso con la risoluzione n. 23/E del 3 aprile 2025 cambiando il proprio parere rispetto a quanto indicato in precedenza con la circolare n. 36/E 2013.
La risposta dell’Agenzia delle Entrate tiene conto del recente orientamento espresso dalla Corte di Cassazione, ordinanza n. 27293 del 22 ottobre 2024.
La Cassazione ha affermato l’applicabilità a un atto di “costituzione” del diritto di superficie su terreni agricoli per la realizzazione di un impianto fotovoltaico dell’imposta di registro con l’aliquota dell’8 per cento prevista, ratione temporis, dall’art. 1, comma 1, primo periodo, della Tariffa, in luogo di quella del 15 per cento di cui al successivo terzo periodo.
Nella citata pronuncia la Corte, dopo aver ricostruito la disciplina civilistica del diritto di superficie ha precisato che la disposizione del terzo periodo dell’art. 1, comma 1, della Tariffa “è applicabile al trasferimento e non alla “costituzione” di un diritto reale di godimento”.
L’orientamento espresso dalla citata ordinanza n. 27293 del 2024 è conforme a quello precedentemente riportato nell’ordinanza 11 febbraio 2021, n. 3461, ove la Cassazione, sempre con riferimento alla tassazione di un atto di “costituzione” del diritto di superficie su terreni agricoli per la realizzazione di un impianto fotovoltaico, ha condiviso “l’indirizzo già espresso con sentenza n. 16495 del 2003 […] in fattispecie riguardante la costituzione di un diritto di servitù (ai fini fiscali assimilabile a quella in esame), secondo cui: “Il termine trasferimento contenuto nel D.P.R. 131 del 1986, art. 1, della tariffa allegata è stato adoperato dal legislatore per indicare tutti quegli atti che prevedono il passaggio da un soggetto ad un altro della proprietà di beni immobili o della titolarità di diritti reali immobiliari di godimento e non può essere riferito agli atti che costituiscono diritti reali di godimento come la servitù, la quale non comporta trasferimento di diritti o facoltà del proprietario del fondo servente ma compressione del diritto di proprietà di questi a vantaggio di un determinato fondo (dominante)”“.
In ragione di ciò, l’Agenzia delle Entrate ritiene che agli atti di “costituzione” del diritto di superficie su terreni agricoli si applica l’aliquota del 9% prevista dal primo periodo dell’art. 1, comma 1, della Tariffa, parte prima, in luogo dell’aliquota del 15 per cento di cui al terzo periodo del medesimo comma.
