La Corte di Cassazione a Sezioni Unite ha ristretto notevolmente l’ambito applicativo dell’onere di devoluzione delle questioni non esaminate (art. 56 del DLgs. 546/92) a favore dell’appello incidentale (art. 54 del DLgs. 546/92).
Rileviamo che la Cassazione n. 21808/2016 ha rimesso al Primo Presidente, per la devoluzione alle Sezioni Unite, la stessa questione in ambito processuale tributario.

In attesa dell’eventuale e ulteriore sentenza delle Sezioni Unite “tributaria”, l’importanza della pronuncia n. 11799 è tale da richiedere un’esemplificazione delle varie ipotesi che possono verificarsi nella pratica.
Può accadere che la sentenza accolga parzialmente il ricorso, dunque che il giudice annulli in parte la pretesa globalmente considerata (redditometro, indagini finanziarie) oppure che ritenga fondati solo alcuni recuperi a tassazione (accertamenti sul reddito d’impresa).
Se l’Ufficio appella, il contribuente, a pena di inammissibilità entro sessanta giorni deve presentare le controdeduzioni con appello incidentale e lo stesso vale nel caso opposto (contribuente appellante principale).

Il problema si ha quando (fattispecie molto comune nel contenzioso tributario) il contribuente, in primo grado, formula diverse eccezioni preliminari.
Ove il giudice accolga totalmente il ricorso ma non esamini, oppure ritenga infondate le questioni preliminari, occorre porsi il problema di come devolverle in appello: se serve appello incidentale, non solo occorre depositare le controdeduzioni entro i sessanta giorni, ma bisogna, stando alla recente sentenza delle Sezioni Unite, criticare il ragionamento del giudice che ha rigettato l’eccezione o, se del caso, criticare il fatto di non averla esaminata.
Qualora sia sufficiente la riproposizione della questione, basta riproporla espressamente, e le controdeduzioni (secondo un orientamento) possono essere depositate dopo i sessanta giorni.

Ora, per ragioni di cautela, serve quasi in ogni caso l’appello incidentale. In altri termini, ogniqualvolta la parte appellata è totalmente vincitrice in primo grado ma virtualmente soccombente su una o più questioni preliminari, sarà necessario ponderare bene il da farsi.
Per le Sezioni Unite, se si tratta di eccezioni di merito l’appello incidentale occorre se, pure in maniera indiretta, il giudice ha rigettato la questione; basta la riproposizione, invece, se non l’ha accolta (nel “linguaggio” della giurisprudenza, non accogliere significa non esaminare affatto).
Le eccezioni di merito sono i fatti modificativi, impeditivi o estintivi della pretesa, quindi la decadenza dal potere di accertamento, il vizio di notifica, le condizioni di applicabilità per il redditometro o l’accertamento induttivo e così via.
Anche sulle questioni che potrebbero sembrare di merito e non propriamente pregiudiziali è bene, per prudenza, appellare incidentalmente.

Ipotizziamo il recupero di un costo da reato su cui c’è stata l’assoluzione penale. Se il contribuente censura il recupero in primo grado sia perché c’è l’assoluzione penale, sia perché la fattispecie non rientra nella disciplina dei costi da reato (operazioni soggettivamente inesistenti), il giudice, per un errore nell’esame dei documenti prodotti, può ritenere infondata la prima eccezione (dicendo che l’assoluzione non è provata), ma accogliere per la seconda eccezione.

Il contribuente, appellato vittorioso in primo grado, deve appellare incidentalmente la sentenza criticando il fatto che, secondo i giudici di primo grado, non è stata dimostrata l’assoluzione (in caso contrario questa eccezione si intenderebbe rinunciata).

Per le eccezioni di rito, il difensore non si deve fare problemi: occorre sempre l’appello incidentale, anche se l’eccezione non è stata del tutto esaminata (quindi “non accolta”). Si può trattare dell’inammissibilità del ricorso introduttivo per tardività nella notifica o nel deposito oppure dell’intervenuta formazione del giudicato esterno su altra annualità.
Un dubbio, anche dopo le Sezioni Unite, a dire il vero forse rimane: può il giudice, d’ufficio, rilevare l’inammissibilità del ricorso introduttivo se non è stato fatto appello incidentale?
Se si trattasse di eccezione di merito rigettata espressamente o indirettamente, la rilevabilità d’ufficio, secondo le Sezioni Unite, sarebbe preclusa, ma se si tratta di eccezione processuale e sussiste, nel DLgs. 546/92, una norma che la prevede rilevabile d’ufficio in qualsiasi stato e grado del giudizio, è legittimo nutrire dubbi.
Ove s’intendesse sostenere la necessità dell’appello incidentale, questioni come l’inammissibilità del ricorso introduttivo sarebbero rilevabili in appello d’ufficio dal giudice solo se non sono state sollevate dalla parte in primo grado, circostanza che potrebbe impedire la formazione del giudicato interno sul punto.