Dichiarazione integrativa: istruzioni operative e ravvedimento

La dichiarazione integrativa, relativa ad una dichiarazione correttamente presentata (modello Redditi P.F., S.C., S.P.), corregge la precedente dichiarazione. La procedura da seguire prevede la presentazione della dichiarazione dei redditi corretta. A questa deve essere aggiunto il versamento della maggiore imposta dovuta. Degli interessi di mora, e delle sanzioni, ridotte secondo le disposizioni del ravvedimento operoso. Di seguito le istruzioni operative per la presentazione della dichiarazione integrativa.

La presentazione della dichiarazione dei redditi (modello Redditi) per persone fisiche e società è in scadenza ogni anno al 30 novembre (relativamente ai redditi dell’anno precedente).

Tuttavia, è assai frequente trovarsi nella situazione in cui ci si accorge, oltre questa data, di aver commesso un errore incidente nella determinazione dell’imposta (Irpef, Ires, Irap).

Può trattarsi ad esempio di una detrazione o deduzione imputata per eccesso, oppure, di un reddito non dichiarato.

Pensa, ad esempio, al caso di una prestazione di lavoro autonomo occasionale non dichiarata. Oppure pensa al caso di una società che non abbia indicato correttamente il valore dei costi sostenuti nell’esercizio.

In questi casi, come in tutti quelli in cui si è dichiarato un minor reddito o una maggiore deduzione o detrazione si può sanare autonomamente la situazione presentando una dichiarazione integrativa. Nel caso la dichiarazione integrativa, è a sfavore del contribuente.

In questo report voglio riepilogarti brevemente la procedura operativa da seguire se ti trovi nella fattispecie relativa ad una dichiarazione dei redditi integrativa a sfavore.

Vediamo, quindi, procedura e versamento di imposte interessi e sanzioni ridotte con ravvedimento operoso.

La dichiarazione integrativa

La dichiarazione integrativa è una dichiarazione dei redditi che viene ripresentata andando a sanare il precedente errore commesso dal contribuente.

Si tratta sostanzialmente di un modello Redditi identico a quello precedentemente compilato, ove però, saranno modificate le parti errate, sostituite con quelle corrette.

All’interno del frontespizio del modello Redditi deve essere barrata la casella dichiarazione integrativa, e dovranno, altresì, essere barrate le caselle in corrispondenza dei quadri del modello che si è andati a modificare rispetto alla dichiarazione originaria.

La dichiarazione integrativa a sfavore è quella che determina un maggior tributo a carico del contribuente. Questo a causa della mancata indicazione di ricavi, o per la deducibilità di costi in eccedenza rispetto a quanto consentito dal TUIR.

Questa può essere presentata telematicamente entro 31 dicembre del settimo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione ordinaria. Questo ai sensi dell’articolo 43 del DPR n. 600/73.

Questo, a meno che si parli di redditi percepiti in paradisi fiscali. In questo caso i termini di accertamento raddoppiano e con essi anche i termini di accertamento da parte dell’Amministrazione finanziaria.

Iter di perfezionamento della dichiarazione integrativa

Presupposto per poter presentare la dichiarazione integrativa è naturalmente la presentazione valida della dichiarazione originaria.

Per poter perfezionare l’invio di una dichiarazione integrativa è necessario (ma non obbligatorio), versare anche la maggiore imposta che si viene a determinare dalla dichiarazione integrativa, con sanzioni e interessi.

Tuttavia, il versamento non deve essere per forza contestuale alla presentazione della dichiarazione integrativa.

Il contribuente, infatti, effettua questo versamento con ravvedimento operoso, e quindi può versare le maggiori imposte nel momento in cui desidera, rispettando le sanzioni ridotte in base al tempo. Oppure aspettare l’arrivo della comunicazione di irregolarità da parte dell’Agenzia delle Entrate.

Sanzioni per la presentazione della dichiarazione integrativa

L’Agenzia delle Entrate, per la presentazione della dichiarazione integrativa prevede l’applicazione, alternativamente, di due diversi tipi di sanzione.

Vediamo di seguito importi e differenze.

Sanzione amministrativa per omesso versamento

Si tratta di una sanzione amministrativa del 30% delle maggiori imposte dovute o del minor credito generato.

Questa sanzione trova applicazione nel caso in cui si vadano a correggere errori rilevabili in sede di applicazione degli articoli 36-bis e 36-ter del DPR n. 600/1973.

La sanzione è ridotta al 15% se la dichiarazione integrativa viene presentata nei 15 giorni successivi alla scadenza.

Sanzione amministrativa per infedele dichiarazione

Si tratta di una sanzione amministrativa che va dal 90% al 180% delle maggiori imposte dovute e non versata o del minor credito generato.

Questo tipo di sanzione si applica nel caso in cui il contribuente vada a correggere con la dichiarazione integrativa errori rilevabili solo in sede di accertamento. Classico caso è quello di omessa e/o errata indicazione di redditi.

Sanzione minima applicabile per le contestazioni di dichiarazione infedele.

Dichiarazione integrativa: sanzioni applicabili in base al tempo

Gli errori e le omissioni nelle dichiarazioni dei redditi, che incidono sulla determinazione e sul pagamento delle imposte, sono sanabili con il ravvedimento operoso.

Le irregolarità sanabili, con un’unica dichiarazione integrativa ed eseguendo il pagamento spontaneo delle somme dovute, sono di due tipi, a seconda che la presentazione della dichiarazione integrativa avvenga entro od oltre i 90 giorni dalla scadenza.

Presentazione della dichiarazione integrativa entro i 90 giorni

Errori non rilevabili da controlli automatizzati Errori rilevabili da controlli automatizzati
€. 250 (art. 8, c. 1, D.Lgs. 471/97), ridotta ad 1/9 ai sensi della lettera a)-bis art. 13 D.Lgs. n. 472/97 Sanzione per omesso versamento, se dovuto, ridotta secondo le misure dell’articolo 13 D.Lgs. n. 472/97 a seconda del tempo.
Sanzione per omesso versamento, se dovuto, rodotta secondo le misure dell’articolo 13 D.Lgs. n. 472/97 a seconda del tempo.

Presentazione della dichiarazione integrativa oltre i 90 giorni

Errori non rilevabili da controlli automatizzati Errori rilevabili da controlli automatizzati
Violazione di infedele dichiarazione   Sanzione pari al 90% (articolo 1, comma2, D.Lgs. n. 471/97) della maggiore imposta dovuta o della differenza del credito utilizzato, ridotta secondo le misure dell’articolo 13 D.Lgs. n. 472/97 a seconda del tempo. Sanzione per omesso versamento (30%), se dovuto, ridotta secondo le misure dell’articolo 13 D.Lgs. n. 472/97 a seconda del tempo.   La sanzione di €. 250 non trova applicazione.
Se non sono dovute imposte o non ricorre la infedeltà della dichiarazione ma irregolarità della stessa, applicazione della sanzione prevista dall’articolo 8 del D.Lgs. n. 471/97 ridotta secondo le misure dell’articolo 13 D.Lgs. n. 472/97 a seconda del tempo.

Ravvedimento operoso nella dichiarazione integrativa

La sanzione applicabile al caso concreto, può essere versata beneficiando delle riduzioni previste dal ravvedimento operoso, di cui all’articolo 13 del D.Lgs. n. 472/1997.

Il ravvedimento operoso può essere utilizzato per sanare la posizione del contribuente prima che siano iniziati provvedimenti accertativi nei suoi confronti. Questo nei termini visti sopra per la presentazione della dichiarazione integrativa.

Il ravvedimento si effettua versando la maggiore imposta dovuta, gli interessi di mora e la sanzione (viste sopra del 30% o del 90% della maggiore imposta), applicandovi le seguenti riduzioni:

  • Riduzione a 1/9 del minimo se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, avviene entro il novantesimo giorno successivo al termine per la presentazione della dichiarazione;
  • Riduzione a 1/8 del minimo, se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, avviene entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione;
  • Ridotta a 1/7 del minimo, se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, avviene entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione oppure;
  • Riduzione a 1/6 del minimo. Se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, avviene oltre il termine per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione;
  • Riduzione a 1/5 del minimo se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, avviene dopo la constatazione della violazione. Ai sensi dell’articolo 24 della legge 7 gennaio 1929, n. 4.

Tabella riepilogativa delle sanzioni ridotte con ravvedimento operoso in caso di dichiarazione integrativa

Dichiarazione integrativa Errori rilevabili in sede di applicazione degli articoli 36-bis e 36-ter del DPR n. 600/73 Errori rilevabili in sede di accertamento (omessa e/o errata indicazione di redditi)
Sanzione Piena 30% 90%
Sanzione ridotta presentata entro il 90° giorno successivo alla scadenza 1,67% (riduzione di 1/9 del 15%) 10,00% (riduzione di 1/9)
Sanzione ridotta entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno in cui è stata commessa la violazione 3,75% (riduzione di 1/8 del 30%) 11,25% (riduzione di 1/8)
Sanzione ridotta entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo in cui è stata commessa la violazione 4,29% (riduzione di 1/7 del 30%) 12,86% (riduzione di 1/7)
Sanzione ridotta oltre il termine di presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo in cui è stata commessa la violazione 5,00% (riduzione di 1/6 del 30%) 15,00% (riduzione di 1/6)

Esempio di ravvedimento operoso per la dichiarazione integrativa

Vediamo adesso con un semplice esempio come avviene il ravvedimento per la dichiarazione integrativa.

Si ipotizzi che una società presenti entro i termini la dichiarazione modello Redditi relativa all’anno “n” (presentato entro il 31 ottobre dell’anno “n+1”).

Ipotizziamo che la società si accorga successivamente di avere commesso un errore, non avendo ripreso a tassazione costi indeducibili per €. 12.000, da cui una minore Ires versata per €. 3.300.

La violazione potrà essere sanata in base alle disposizioni di cui alla nuova lettera a-bis) dell’articolo 13 del D.Lgs. n. 472/97 entro 90 giorni (entro il 30 dicembre dell’anno “n+1”), versando la sanzione ridotta (pari all’imposta non versata di €. 3.300), al 10% (ovvero 90%/9).

Per perfezionare il ravvedimento (nei 90 giorni), la società deve:

  • Inviare il modello Redditi SC integrativo barrando la relativa casella nel frontespizio. Nel riquadro firma della dichiarazione, andranno indicati i quadri che sono stati modificati con ‘’integrativa (codice 2), e/o aggiunti e quelli non modificati (codice 1);
  • Versare la maggiore Ires (€. 3.300), la sanzione ridotta pari a €. 330,00 (€. 3.300 x 10,00%) e gli interessi al tasso legale dello 0,50% per i 90 giorni di ritardo.

Il modello F24 dovrà essere così compilato:

  • Codice tributo 2003 (Ires), anno di imposta “n” per €. 3.300;
  • Codice tributo 8918 (sanzione Ires), anno di imposta “n” per €. 330,00;
  • Codice tributo 1990 (interessi da ravvedimento), anno di imposta “n” per €. 4,07.

Ricordiamo che l’anno di imposta da indicare nel modello F24, in caso di presentazione della dichiarazione integrativa, è l’anno in cui è stata commessa la violazione (e non il periodo a cui si riferisce il versamento).

Questo ai sensi della Risoluzione n. 38/E/2007 Agenzia delle Entrate.

Maggior termine di accertamento per la dichiarazione integrativa

L’Agenzia delle Entrate, a fronte della possibilità di avvalersi del ravvedimento operoso in caso di dichiarazione integrativa, ha previsto un termine di decadenza allungato per l’azione di accertamento nel caso in cui venga presentata una dichiarazione integrativa.

Infatti, la presentazione di una dichiarazione integrativa, sia ai sensi del comma 8, dell’articolo 2, del DPR n. 322/1998, che dell’articolo 13 del D.Lgs. n. 472/1997, comporta che i termini di decadenza dell’accertamento delle imposte sui redditi si computa sulla dichiarazione integrativa in relazione agli elementi che sono stati rettificati.

Questo allungamento dei termini di accertamento, è valido, tuttavia, solo per le dichiarazioni integrative pro erario, ovvero quelle che determinano una maggiore imposta o un minor credito d’imposta.

Dichiarazione integrativa per le società di capitali

Come detto, il contribuente può quindi presentare una dichiarazione integrativa, entro il termine di cui all’articolo 43 del DPR  n. 600/1973. Si tratta del 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stato presentata la dichiarazione da correggere.

A tal fine è stato introdotto il quadro DI al modello Redditi SC.

Inoltre, poiché il nuovo termine di presentazione delle dichiarazioni integrative si rende applicabile anche alle dichiarazioni integrative di annualità pregresse, per le quali non siano ancora spirati i termini di decadenza per l’accertamento, è stato eliminato il prospetto “Errori contabili” del quadro RS.

Nella casella “dichiarazione integrativa” deve essere indicato:

  • Il codice 1, nell’ipotesi prevista dall’articolo 2, comma 8, del D.P.R. 322/1998, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. Questo per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l’indicazione di un maggior o minor reddito o di un maggior o minor debito d’imposta o di un maggior o minor credito;
  • Il codice 2, nell’ipotesi in cui il contribuente intenda rettificare la dichiarazione già presentata in base alle comunicazioni inviate dall’Agenzia delle Entrate. Questo ai sensi dell’articolo 1, commi 634 – 636, Legge n 190/2014. L’Agenzia delle Entrate mette infatti a disposizione del contribuente le informazioni che sono in suo possesso (riferibili allo stesso contribuente, acquisite direttamente o pervenute da terzi, relative anche ai ricavi o compensi, ai redditi, al volume d’affari e al valore della produzione, a lui imputabili, alle agevolazioni, deduzioni o detrazioni, nonché ai crediti d’imposta, anche qualora gli stessi non risulti­no spettanti). In questo modo offre la possibilità di correggere spontaneamente eventuali errori od omissioni, anche dopo la presentazione della dichiarazione.

Precisazioni sul frontespizio

Infine, la casella “Dichiarazione integrativa (articolo 2, comma 8-ter, D.P.R. n. 322/1998)” va barrata unicamente in caso di presentazione di una dichiarazione integrativa nell’ipotesi prevista dall’articolo 2, comma 8-ter, del DPR n 322/1998. Questo allo scopo di modificare l’originaria richiesta di rimborso dell’eccedenza d’imposta esclusivamente per la scelta della compensazione. Sempreché il rimborso stesso non sia stato già erogato anche in parte.

Questa dichiarazione deve essere presentata entro 120 giorni dalla scadenza del termine ordinario di presentazione. Questo secondo le disposizioni di cui all’articolo 3 del citato DPR n. 322/1998, utilizzando modelli conformi a quelli approvati per il periodo d’imposta cui si riferisce la dichiarazione.

Compensazione del credito che emerge dall’integrativa

Il DL 22.10.2016 n. 193 ha riformato gli artt. 2 e 8 del DPR n. 322/98, ridefinendo e ampliando a favore del contribuente le ipotesi in cui è ammessa l’integrazione della dichiarazione.

Prima di tale intervento, si ammetteva la dichiarazione integrativa a favore dell’Erario entro i termini per l’accertamento e a favore del contribuente entro il termine per la presentazione di quella per l’anno successivo, se si voleva utilizzare il credito che ne emergeva in compensazione ai sensi dell’art. 17 del D.Lgs. n. 241/97.

Dopo il D.L. n. 193/2016, il credito che emerge dalla dichiarazione integrativa presentata oltre il termine per l’invio di quella dell’anno successivo ed entro i termini di accertamento può essere utilizzato in compensazione nel modello F24 per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione integrativa.

La novità è applicabile anche ai periodi d’imposta pregressi, e ciò è confermato dai modelli di dichiarazione IVA 2020, ove è presente il quadro VN, in cui è necessario indicare il credito che emerge dalle dichiarazioni integrative presentate nell’anno 2019 e relative ad annualità pregresse. Lo stesso si può dire per la dichiarazione dei redditi, in cui è presente il quadro DI.

Esempio

Se ad ottobre 2019 si trasmette un modello UNICO 2016 integrativo, il credito potrà essere utilizzato per compensare non il secondo acconto IRPEF 2019, da versare a novembre 2019, ma il primo acconto 2020, da versare a giugno 2020.

In base ai chiarimenti forniti nel corso di Telefisco 2020 (risposta 18) sembra però si possa compensare, ad esempio, il saldo IRPEF 2019, da versare a giugno 2020, in quanto la locuzione “debito maturato a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione integrativa” va interpretata facendo riferimento alla scadenza del versamento e non all’anno di maturazione del credito.

Il limite temporale per la compensazione non può essere superato attraverso l’integrazione “a catena” di tutte le dichiarazioni, a partire da quella in cui è stato commesso l’errore fino all’ultima utile (chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate a Telefisco 2018). Concordano, comunque, nell’affermare che l’art. 2 co. 8-bis del DPR n. 322/98, sulla dichiarazione integrativa a favore del contribuente, non ha cagionato l’impossibilità di chiedere il rimborso delle maggiori imposte versate.

Opzioni da esercitare in dichiarazione

È controversa la possibilità di presentare una dichiarazione integrativa quando, nell’originaria, il contribuente ha omesso di esercitare una specifica opzione, o quando non ha compilato correttamente determinati quadri della dichiarazione, non necessariamente reddituali.

La correzione, secondo un orientamento, non è ammessa per le c.d. “dichiarazioni negoziali“, a meno che il contribuente dimostri, ai sensi degli artt. 1427 e ss. c.c., che l’errore era essenziale e riconoscibile (trattasi a ben vedere di criteri squisitamente civilistici, che mal si adattano al sistema tributario).

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